時間：2022-10-19 08:09:02
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中圖分類號：F23文獻標識碼：A
固定資產是為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的，使用壽命超過一個會計年度的有形資產。固定資產是企業重要的生產力要素之一，是企業賴以生存的物質基礎，是企業產生效益的源泉，固定資產的結構、狀況、管理水平等直接影響著企業的競爭力，關系到企業的發展。由于企業經營環境的變化和科學技術的進步，或者企業經營管理不善等原因，往往導致固定資產創造未來經濟利益的能力大大下降，使得固定資產可收回金額低于其賬面價值，即發生固定資產減值。如果對于已經發生的固定資產減值不加以確認，必將導致固定資產價值的虛夸，粉飾企業經營業績，導致會計信息失真。
一、固定資產減值的內涵
固定資產減值是指固定資產的可收回金額低于其賬面價值；固定資產可收回金額是指其公允價值減去處置費用后的凈額與固定資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者。其中，處置費用包括與資產處置有關的法律費用、相關稅費、搬運費以及為使資產達到可銷售狀態所發生的直接費用等。
二、減值的跡象和測試
企業在資產負債表日應當判斷固定資產是否存在可能發生減值的跡象，主要從外部信息來源和內部信息來源兩個方面來判斷：
（一）外部信息來源
1、資產市價在當期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常使用而預計的下跌；
2、企業經營所處的經濟、技術或者法律等環境以及資產所處的市場在當期或者將在近期發生重大變化，從而對企業產生不利影響；
3、市場利率或者其他市場投資報酬率在當期已經提高，從而影響企業計算資產、預計未來現金流量的折現率，導致資產可收回金額大幅度降低等。
（二）內部信息來源
1、有證據表明資產已經陳舊過時或者其實體已經損壞；
2、資產已經或者將被閑置、終止使用或者計劃提前處置；
3、企業內部報告證據表明資產的經濟績效已經低于或者將低于預期。如果有確鑿證據表明資產存在減值跡象的，應當進行減值測試，估計資產的可收回金額。
三、固定資產減值的會計處理
固定資產發生減值后，企業應當將固定資產的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益，同時計提固定資產減值準備。固定資產減值損失確認后，該固定資產的折舊額應在未來期間進行調整，減值后的總折舊額為固定資產可收回金額與預計凈殘值的差，企業將該折舊額在固定資產的剩余使用年限內按選用的折舊方法繼續計提折舊。固定資產減值損失一經確認，通常屬于永久性減值，在以后的會計期間，該減值準備就不得轉回。
四、固定資產減值后涉及的納稅調整
按照稅法規定，企業所得稅前允許扣除的項目，必須遵循真實發生的據實扣除原則。企業按會計準則的規定對當期固定資產可收回金額低于其賬面價值的部分計提了固定資產減值準備，這只表明該固定資產給企業帶來的經濟利益已經下降，該部分減值損失按會計準則規定計入當期損益。但是，稅法規定認為，該項固定資產并未實際發生損失，會計上計提的固定資產減值準備并不足以作為認定為實際損失的依據，只有在按照稅法標準認定該固定資產實際發生損失時，其損失金額才能從應納稅所得額中扣除。會計上確認了固定資產減值損失后，企業在進行所得稅處理時，通常會涉及納稅調整。
（一）計提固定資產減值準備當期的納稅調整。首先，企業在計算當期應納稅所得額時，應當在當期會計利潤總額的基礎上加上當期因計提固定資產減值準備而計入損益的金額，調整為當期應納稅所得額，以該應納稅所得額和適用的所得稅率（假設不涉及其他納稅調整項目）計算當期的所得稅費用和應交所得稅。其次，計提固定資產減值準備后，當期末固定資產的賬面價值將低于計稅基礎（假設會計與稅收法規對該固定資產的折舊方法、折舊年限、預計凈殘值均一致），由此產生可抵減暫時性差異，企業應確認由此形成的遞延所得稅資產并沖減所得稅費用。
（二）計提固定資產減值準備以后各期的納稅調整
首先，計提固定資產減值準備的以后各期，會計上確認的每期折舊額低于稅法折舊額，在計算應納稅所得額時，應在當期會計利潤總額的基礎上減去會計因計提減值準備而少提的折舊額。
其次，根據當期期末固定資產的賬面價值低于計稅基礎的差，計算出當期末可抵減暫時性差異，該差異與適用所得稅稅率之積為期末遞延所得稅資產應保留的余額，將本期末遞延所得稅資產應保留的余額與上期末已保留的余額進行比較，確定當期應轉回的遞延所得稅資產金額。
最后，在固定資產使用的最后一年，固定資產的賬面價值與計稅基礎相等，可抵減暫時性差異為零，將該固定資產產生的遞延所得稅資產的余額全部轉回。
五、固定資產減值對折舊的影響
固定資產計提減值準備后，企業應當重新復核固定資產的折舊方法、預計使用壽命和預計凈殘值，并區別不同情況采用不同的處理方法。
（一）如果固定資產所含經濟利益的預期實現方式沒有發生變更，企業仍應遵循原有的折舊方法，按照固定資產的賬面價值（已考慮減值）扣除預計凈殘值后的余額以及尚可使用壽命重新計算折舊額；如固定資產所含經濟利益的預期實現方式發生了重大變更，企業應改變固定資產的折舊方法，并按照會計政策變更的要求處理。
（二）如果固定資產的預計使用壽命沒有發生變更，企業仍應遵循原有的預計使用壽命，按照固定資產的賬面價值（已考慮減值）扣除預計凈殘值后的余額以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額；如果固定資產的預計使用壽命發生變化則企業應當相應改變固定資產的預計，并按照會計估計變更的要求處理。
（三）如果固定資產的預計凈殘值沒有發生變更，企業仍應按照固定資產的賬面價值（已考慮減值）扣除預計凈殘值后的余額以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額；如果固定資產的預計凈殘值發生變更則企業應相應改變固定資產的預計凈殘值，并按會計估計變更的要求處理。企業已計提減值準備的固定資產價值又得以恢復，應當按照固定資產恢復后的賬面價值（不考慮減值），以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額。因固定資產減值準備而調整固定資產折舊額時，對此前已計提的累計折舊不作追溯調整。
六、完善固定資產減值準備的建議
（一）健全信息、價格市場機制，完善企業績效考評。（1）健全信息、價格市場機制是實施固定資產減值會計的重要條件。應進一步健全和發展生產資料市場、舊貨市場、房地產市場、技術市場和金融市場等，并統一提供公正、合理的各種資產信息和價格信息，使固定資產減值的確認和計量有較為客觀的依據，同時也可增強其可操作性和會計資料的真實性。（2）要切斷資產減值準備與企業考核評價指標之間的聯系，從而弱化企業利用計提資產減值準備操縱盈余的動機，改進考核評價指標，應以營業利潤為考核企業盈利能力和經營成果的主要指標。
（二）借鑒國際會計準則，提高固定資產可收回金額確定方式的操作性。我國會計制度對固定資產減值確認和計量的規定較為原則化，而國際會計準則的規定則比較全面和具體。我們應該借鑒國際會計準則并結合我國實際情況，完善固定資產減值會計規范，制定操作性較強的具體標準或者獨立制定固定資產減值會計準則， 以指導企業的會計實踐。筆者認為，固定資產可收回金額的確定應由企業根據自身所處的經濟環境而定。具體而言：（1）如果企業處于市場經濟較發達地區，可鼓勵企業建立財務預算或預測制度，根據財務預算或預測數據的反饋情況，看企業是否具備采用在用價值這一計量屬性來確立固定資產的可收回金額。（2）如果企業處于市場經濟欠發達地區，本著成本效益原則，企業可定期對固定資產進行資產評估，將資產評估價作為確立固定資產可收回金額的依據。（3）如果企業不實行減值會計，須在報表附注中披露不計提固定資產減值準備的原因。
（三）提高會計職業判斷能力，轉變對固定資產減值準備計提的認識。（1）就會計人員而言，無論企業選用哪種評價標準，都需要企業會計人員作出大量的職業判斷。為此，必須加強企業會計人員在職培訓，學習先進科學的會計理論與會計方法；同時，強化企業會計人員的職業道德。（2）就企業而言，主要是改善企業財務管理工作，促進企業會計職能從核算型向管理型轉變。企業應利用自身財務人員及外部財務軟件開發機構的力量，積極開發應用先進的財務管理軟件，促進企業財務部門管理職能的強化，及時、準確地提供固定資產價值變動信息，從而適當地記錄固定資產的價值變動。
（四）完善會計監督體系。既要加強對固定資產減值準備的審計，也要加強以獨立審計為核心的外部監督，充分發揮會計師事務所和注冊會計師的監督作用，才能確保固定資產減值會計的合理運用和會計信息的可靠性。
（作者單位：云南財經大學）
參考文獻：
根據固定資產準則，可收回金額是指資產的銷售凈價與預期從該資產的持續使用和使用壽命結束時的處置中形成的現金流量的現值(以下簡稱“未來現金流現值”)兩者之中的較高者。由于未來現金流現值的計算難度較大，目前可收回金額一般采用銷售凈價的方法來確定，但實際上兩種方法是有內在聯系的。固定資產的銷售凈價總體上是與固定資產未來可能形成的現金流量是正相關的，這一點也可以從企業會計制度中資產的定義得到證實。某項固定資產未來給企業帶來的現金流量大，表明其對于企業的價值高;當固定資產價格與其價值一致時，則該固定資產的銷售凈價也高。若固定資產的價格偏離其對企業的價格時，則銷售凈價與現金流量不一定能成正相關關系。
如何理解并應用固定資產未來現金流現值
目前判斷固定資產是否減值通常采用銷售凈價的方法，而很少考慮其未來現金流現值，若固定資產的銷售凈價低于其賬面價值則判斷固定資產已發生減值，上述做法是不全面的。企業購置固定資產的主要目的是用于生產經營并且期望未來不斷產生經濟利益的流入，而不是為了用于出售而獲取差價。故判斷固定資產是否發生減值，不能光考慮其銷售凈價，而是首先要考慮該固定資產對企業未來收益的影響。由于要計算出固定資產的未來現金流現值的具體金額難度較大，不確定性因素也較多，筆者認為，可采用下述變通方法來判斷固定資產的未來現金流現值是否低于賬面價值： 若某項固定資產生產的產品對企業來說是能產生凈利潤的，則可認為該固定資產的未來現金流現值高于其賬面價值，不存在減值情況。根據上述分析，判斷固定資產是否存在減值需同時滿足以下兩個條件： (1)固定資產的存在不能為企業帶來盈利; (2)固定資產的銷售凈價低于其賬面價值。
根據上述判斷標準，某些固定資產雖然通常其市價遠低于其賬面價值，但由于其仍能為企業凈利潤作貢獻，因此可認為其不需計提減值準備。
對利用資產評估結果確定固定資產減值準備的看法
對于固定資產減值準備，許多人提出最好能先由評估師對固定資產進行評估，然后根據評估結果判斷固定資產是否減值。其實這種做法是不對的，評估師對固定資產的評估價值僅反映了固定資產的銷售凈價，采用固定資產評估價值判斷是否減值未能考慮未來現金流現值的因素，這是不全面的。另外，若對企業的全部固定資產進行評估并根據評估結果計提減值準備，實際操作難度較大。由于各單項固定資產的評估價值與賬面價值總會有差異，可能固定資產評估總體上是增值的，但一部分單項減值是無法避免的，對所有評估減值的單項固定資產計提減值準備，會計核算工作量很大，以后計提折舊也非常麻煩。根據以上所述，利用資產評估結果判斷固定資產是否減值是不全面的，實際操作難度也較大。
固定資產減值準備是否需按單項計提
根據企業會計制度規定，企業應當于期末對固定資產逐項進行檢查，并按單項固定資產計提減值準備;而在固定資產準則中，未明確規定需逐項檢查、按單項固定資產計提減值準備。筆者認為，通常固定資產減值準備應按單項資產計提，但在特殊情況下，當多項固定資產減值原因一致、減值情況相同時可考慮合并計提減值準備。如企業某條生產流水線的設備，因技術更新該生產線已屬落后，其生產的產品一直出現虧損，目前設備市價也遠低于其賬面價值;根據測算，該生產線設備整體銷售凈價估計為賬面價值的60%，所以該生產線上的各項設備可統一按賬面價值的40%計提減值準備，不需對該生產線上各項設備單獨估價并計提減值準備。
固定資產減值準備的披露
其一，固定資產的可收回金額如何確定的問題。對現金流量的計算就要考慮貼現率的影響，而貼現率是一個十分不穩定的因素。不同的會計人員對于固定資產價值的會計估計顯然會有差異，這樣也容易導致利潤操縱。
其二，資產減值準備的計提標準問題。我國的《企業會計制度》規定了應當全額計提資產減值準備的條件和不能全額計提資產減值準備的條件，至于具體哪些資產應當計提資產減值準備、計提比例是多少，則完全由企業結合自身實際情況判斷，因而計提是否真實合理不易確定。
其三，根據《企業會計準則-固定資產》的規定，在計提固定資產折舊時，要將計提的減值準備考慮進去。這樣做將導致固定資產的原始價值一部分進入了產品成本，一部分進入了營業外支出，固定資產的原始價值應該是一個有機的整體，這樣做不是強行將本來屬于一體的事物拆成了兩部分？而對計提減值準備金額估計的大小將使營業費用與非營業費用之間的界限變模糊，進而影響到營業利潤與非營業利潤的計算結果。由于折舊率和尚可使用年限在固定資產減值準備計提和轉回的各期均要做相應的改變，固定資產均要重新計提折舊，不但計算煩瑣，而且容易出錯。
二、解決辦法
一、引言
企業在經營活動中存在著各種風險和不確定因素，企業擁有或控制的資產能為企業帶來的未來經濟利益也隨之波動，可能低于賬面凈值，也可能高于賬面凈值。如何避免資產的虛增導致企業利潤的虛增；確保資產的真實，符合資產定義“資產是指過去的交易、事項形成并由企業擁有或者控制的資源，該資源預期會給企業帶來經濟利益”；保證企業財務資料的真實性、可比性，2001年《企業會計制度》規定通過計提資產減值準備來實現。在計提減值準備的實務過程中出現了許多問題，《企業會計制度》也在解決這些實務問題的過程中得到了不斷修正和完善。
二、固定資產減值準備的提出
（一）相關法規規定
2001年起實行的《企業會計制度》規定：企業的資產應當在期末時按照賬面價值與可收回金額孰低計量，對可收回金額低于賬面價值的差額，計提資產減值準備，并將減值損失計入當期損益。［1］這一規定首次提出了固定資產應計提減值準備。
（二）意義
這一規定對固定資產賬簿數據帶來的影響可用公式表式如下：
固定資產減值準備=固定資產賬面價值-可收回金額
固定資產價值=固定資產賬面原值-累計折舊-固定資產減值準備
而在規定計提減值準備之前，固定資產價值為：
固定資產價值=固定資產賬面原值-累計折舊
將此規定用于實務：若某企業2000年底購入一設備原價50萬元，按直線法折舊，預計使用5年，不考慮殘值。在使用一年后，2001年末預計該固定資產的可回收金額為20萬元。則2001年的核算如下：
2001年計提折舊：50÷5=10萬元
應計提減值準備：（50-10）-20=20萬元
2001年末該資產賬面價值：50-10-20=20萬元
借：營業外支出20萬元
貸：固定資產減值準備 20萬元
若不計提減值準備，該項固定資產2001年末賬面價值為：
50-50÷5×1=40萬元
可見，由于環境因素的變化，固定資產所能給企業帶來的經濟利益經常會小于其賬面凈值，如果此時仍按賬面凈值計價，將會導致企業資產和利潤的虛增。此規定使固定資產數據更符合資產的定義：“資產是指過去的交易、事項形成并由企業擁有或者控制的資源，該資源預期會給企業帶來經濟利益。”確保了資產的真實。
（三）不足
環境因素可能導致資產的獲利能力降低，也可能導致資產的獲利能力上升。如果回升，尤其當資產獲利能力回升幅度預期將超過其原來減值時，該如何對固定資產進行計價，《企業會計制度》對此并未作出明確的規定。
三、規范固定資產價值得到恢復的會計處理
（一）相關法規規定
財政部于2001年底頒布的《企業會計準則――固定資產》指出：已計提減值準備的固定資產，應當按照固定資產的賬面價值及可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額；如果已計提減值準備的固定資產價值又得以恢復，應當按照固定資產價值恢復后的賬面價值，以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額。因固定資產減值準備而調整固定資產折舊額時，對此前已計提的累計折舊不作調整。如果有跡象表明以前期間據以計提固定資產減值的各種因素發生變化，使得固定資產的可收回金額大于其賬面價值，以前期間已計提的減值損失應當轉回，但轉回的金額不應超過原已計提的固定資產減值準備。［2］對固定資產價值恢復的處理進行了規定。
（二）意義
將此規定應用于實務操作，續前例，若2002年末的預計可回收金額為36萬元。則：
2002年計提折舊：20÷4=5萬元
2002年調整前固定資產賬面凈值：20-5=15萬元
固定資產價值回升金額：36-15=21萬元＞20萬元減值準備
全部恢復已計提減值準備：
借：固定資產減值準備 20萬元
貸：營業外支出20萬元
2002年調整后固定資產賬面價值：20-5+20=35萬元
因此，這一規定使固定資產價值得以恢復的處理具有了可操作性。
（三）不足
在上例中，若不計提固定資產減值準備，該固定資產2002年末賬面價值為50-50÷5×2=30萬元，將小于計提減值準備后計算的固定資產賬面價值35萬元。結果便是計提減值準備后固定資產的價值反而更高了。這顯然不符合計提固定資產減值準備的初衷。
四、進一步規范固定資產價值得到恢復的會計處理
（一）相關法規規定
財政部《關于執行〈企業會計制度〉和相關會計準則有關問題解答（四）》規定：企業轉回已計提的固定資產減值準備時，應按不考慮減值因素情況下應計提的累計折舊與考慮減值準備因素情況下計提的累計折舊之間的差額，借記“固定資產減值準備”科目，貸記“累計折舊”科目；按固定資產可收回金額與不考慮減值因素情況下計算確定的固定資產賬面凈值兩者中較低者，與價值恢復前的固定資產賬面價值之間的差額，借記“固定資產減值準備”科目，貸記“營業外支出――計提的固定資產減值準備”科目。轉回已計提的固定資產減值準備后，固定資產的賬面價值不應超過不考慮減值因素情況下計算確定的固定資產賬面凈值。［3］對固定資產價值恢復的處理作出了進一步規定。
（二）意義
將上述例子按照此規定進行賬務處理如下：
2002年計提折舊：20÷4=5萬元
2002年調整前固定資產賬面凈值：20-5=15萬元
固定資產可回收金額：36萬元
不考慮減值因素，固定資產賬面凈值：50-50÷5×2=30萬元
不考慮減值因素，固定資產賬面凈值＜固定資產可回收金額
應恢復固定資產價值：30-15=15萬元
借：固定資產減值準備 15萬元
貸：營業外支出15萬元
2002年調整后固定資產賬面價值：20-5+15=30萬元
通過計提固定資產減值準備，既能反映資產的真實價值，又不至于帶來反作用，即高估資產價值和利潤。可以說通過這一規定，固定資產減值準備的處理得以進一步完善。
（三）不足
減值準備政策的應用，將直接對企業的當期費用造成影響，無形中也為企業進行利潤調節開辟了通道。近年來的實務也指出，很多企業正是利用政策中的這一漏洞進行利潤的調節。而在多次的制度完善中，都沒有對這一點進行嚴格的規范。
五、消除固定資產減值處理中的利潤調節隱患
（一）相關法規規定
2007年實施的新新《企業會計準則第8號――資產減值》第十七條規定：資產減值損失一經確認，在以后會計期不得轉回。［4］這消除了固定資產減值處理中的利潤調節隱患。
（二）意義
將前述例子按照本規定處理如下：
2002年計提折舊：20÷4=5萬元
2002年調整前固定資產賬面凈值：20-5=15萬元
固定資產可回收金額：36萬元
固定資產可回收金額＞固定資產賬面凈值，無需計提減值準備
2002年調整后固定資產賬面價值：20-5=15萬元
可見，資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回，相當于固定資產減值在每期末只能補提，不得沖銷。也就是說，發生資產減值期間會減少企業當期利潤，但這一減值不會在未來期間因為其恢復而增加企業該期利潤。這就從根本上消除了企業通過計提和沖銷固定資產減值準備，從而達到了調節企業各個會計期間利潤的目的。
六、結論
通過以上對固定資產減值準備問題的綜述可以看出，《企業會計制度》是在實踐中，通過不斷發現問題、解決問題，從而得以不斷完善的。這將為我們以后的制度完善提供一種思路。同時，在固定資產減值準備的處理問題上，類似于“可收回金額的確定”等問題，雖然相關準則和制度中有著具體的規定，但畢竟需要人為的判斷，如何更準確、客觀地確定這一金額還有待進一步的研究。
參考文獻：
［1］朱小平.《企業會計制度》［2001］釋義及應用［M］.中國人民大學出版社，2001.4.
新頒布的《企業會計制度》規定。固定資產若出現如下跡象時。應計提資產減值準備：①長期閑置不用，在可預見的未來不會再使用，且已無轉讓價值；②由于技術進步等原因，已不可使用；③雖然尚可使用，但使用后產生大量不合格品；④已遭損毀，以致于不再具有便用價值和轉讓價值；⑤實質上已經不能再給企業帶來經濟利益的其他情況。
《國際會計準則——資產減值準則》對此間題作出的規定是:企業在每一個資產負債表日評估是否存在資產可能已經減值的跡象，如果存在這種跡象，企業應估計資產的可收回金額(資產的銷售凈價與其使用價值兩者之中的較低者)。當資產的可收回金額小于其賬面金額時，資產的賬面金額應減記至可收回金額，減記的價值即為資產的減值損失。
對于如何估計減值跡象，該準則提供了以下參考:
1．在外部信息來源方面有：①資產的市價在當期大幅下跌，其跌幅大大高于因時間推移或正常使用而預計的下跌；②技術、市場、經濟或法律等企業經營環境，或是資產的營銷市場，在當期發生或在近期將發生重大變化，對企業產生負面影響；③市場利率或市場的其他投資回報率在當期已經提高；④報告企業的凈資產賬面金額大于其市場資本化金額。
2．在內部信息來源方面有：①有證據表明資產已經陳舊過時或實體損壞；②資產的使用方式或程度已在當期發生或在近期將發生重大變化，對企業產生負面影響。這些變化包括計劃終止或重組該資產所屬的經營業務，或該資產計劃在預定日期之前處置；③內部報告提供的證據表明，資產的經濟績效已經或將要比預期的差。
相對于國際會計準則《企業會計制度》顯然對資產減值的跡象陳述的過于籠統，沒有涵蓋外部市場的影響，主要表現在以下兩個方面：
第一，對資產的市價大幅度下跌是否應計提減值準備未作出規宦。企業采購固定資產是用于生產經營·并且期望未來不斷產生經濟利益的流入，而不是為了用于銷售而獲取利潤，所以《企業會計制度》未對此作出減值的規定。但是，如果跌幅大大高于預計的下跌，仍以歷史成本列示就必然會對報表使用者產生誤導，此時有必要對歷史成本進行調整。
第二，對市場利率或市場其他投資回報率的提高對資產產生的影響，末作出相應的規定。但是這一跡象很可能影響企業計算資產使用價值時采用的折現率，并大幅度降低資產的可收回金額。
1、固定資產減值準備的涵義
《企業會計制度》第五十六條規定：“企業應當在期末對固定資產逐項進行檢查，如果由于市價持續下跌，或技術陳舊、損壞、長期閑置等原因，導致其可收回金額低于賬面價值的，應當計提固定資產減值準備。”這里的賬面價值是指固定資產原值扣減已提累計折舊和固定資產減值準備后的凈額；這里的可收回金額是指固定資產的銷售凈價與預期從固定資產的持續使用和使用壽命結束時的處置中形成的預計未來現金流量的現值兩者之中的較高者。第四十二條規定；“在資產負債表中，固定資產減值準備應當作為固定資產凈值的減項反映。”
從上述規定中可以看出，固定資產減值準備反映的是固定資產凈值的減值情況，它是固定資產的賬面凈值（固定資產原值－累計折舊，與賬面價值不同）與企業期末合理預計的固定資產可收回凈值（可收回金額或減值后的固定資產凈值）的差額。該科目的運用使得期末固定資產按照可收回凈值計入資產總額，這樣能更好地反映固定資產（這項資源）預期能給企業帶來的真實經濟利益，防止固定資產價值的虛增。這也體現了謹慎性原則的要求。
2、累計折舊的涵義
我們知道，累計折舊是用來反映固定資產價值轉移情況的科目。由于導致固定資產價值轉移的原因包括有報損耗和無形損耗，所以在預計折舊年限、凈殘值和選擇折舊方法時既要考慮有形損耗，也要考慮無形損耗。其中，有形損耗主要是物質磨損、時間侵蝕以及外部事故、破壞等原因造成的結果；無形損耗則是由于技術進步造成固定資產相對使用效能下降，從經濟角度考慮提前予以報廢。期末累計折舊科目反映的是企業估計的固定資產已轉移價值的金額。將累計折舊作為固定資產原值的備抵項，可以反映出固定資產的賬面凈值。
二、固定資產減值準備與累計折舊的關系
1、兩者的聯系
①兩者都核算固定資產價值的降低。無論是固定資產凈值的減損，還是固定資產價值的轉移，都意昧著固定資產價值降低了。固定資產減值準備與累計拆舊作為固定資產的減項，共同反映這一價值的降低，使得最終的固定資產凈值等于可收回金額。
②兩者計提的原因有相同之處。從兩者的涵義可以看出，技術進步和遭受破壞使得固定資產價值降低是兩者計提準備或多計提折舊的共同原因。
③兩者之間相互關聯。從前面的討論中可知，由固定資產原值扣減企業估計的累計折舊可以得到固定資產賬面凈值，再通過固定資產減值準備，可以將賬面凈值調整為可收回凈值。所以，從某種意義上說，固定資產減值準備是累計折舊的補充科目，它將累計拆舊中估計有偏差的地方進行矯正，使得減值后的固定資產凈值能體現可收回金額。另一方面，在計提了固定資產減值準備后，固定資產的折舊要以減值后的固定資產凈值（不再是固定資產原值）為基礎進行調整，也就是說，未來累計折舊的計提要考慮固定資產減值準備的影響。
2、兩者的區別
除了兩者的涵義不同外，它們的主要區別是：
①兩者所針對的對象不同。累計折舊作為備抵項目是針對固定資產原值而言的，固定資產原值扣減累計折舊反映的是固定資產賬面凈值。固定資產減值準備則是針對固定資產凈值而言的，因為當固定資產原值發生減值時，如果企業已事先考慮到而采用加速折舊法計提折舊，固定資產可收回凈值不一定會低于賬面凈值，那么此時就不會計提減值準備。所以，固定資產減值準備雖然是通過期末對固定資產逐項進行檢查得出的，但是它不是固定資產原值的減項，而是固定資產凈值的減項。兩者在這一點上的區別也可從報表列示的情況看出。
②兩者處理問題的及時性不同。《企業會計制度》指出，固定資產預計使用年限和預計凈殘值、折舊方法等，一經確定不得隨意變更，如需變更，應當按照原確定固定資產預計使用年限和預計凈殘值、折舊方法的程序，經批準后報送有關各方備案，并在會計報表附注中予以說明。可見，折舊政策的變更是一個復雜的過程，它不能及時地調整可收回凈值與賬面凈值的差額。相反，當折舊估計發生偏差，固定資產價值發生減損時，固定資產減值準備可以在期末及時地予以調整，以確保期末固定資產價值信息的真實性。雖然這種價值減損也可以在未來采用變更折舊估計或政策而多提折舊的方法體現，但從確保當期的信息質量來看，固定資產減值準備科目比累計折舊更加及時、靈活。這也反映出《企業會計制度》在確保信息真實性的同時，也兼顧了相關性。
③兩者發生的頻率和規律性不同。折舊是固定資產取得成本的一種系統分配過程，它與當期的收益相配比，一般折舊是按月計提，所以折舊計提是經常發生的，計提的金額是有規律的。而固定資產減值則不同，減值損失是一項非經營性支出，固定資產減值產生的原因（市價持續下跌、技術陳舊、損壞等）也不是經常發生的，今年發生了固定資產減值并不意味著明年還會發生；即使明年仍發生了，計提金額也是無法事先確定的。所以，累計拆舊計提的借方科目一般是經常發生的“制造費用”、“產品銷售費用”、“管理費用”等科目，而固定資產減值準備計提的對應科目是“營業外支出”。
④兩者所站的時點不同。如上所述，折舊的計提是一個系統的過程。在取得固定資產后，企業就要預計折舊年限、凈殘值和選擇合理的折舊方法，這是在購置時點的一種估計，所以累計折舊金額是主觀性較強的估計值。而固定資產減值準備是每期期末根據賬面凈值與預計的可收回凈值之差來確定金額，所以它是站在購置后某期期末的一種估計，它相對比較客觀。
⑤兩者有部分核算內容相互獨立。除了技術進步和遭受破壞使得固定資產價值降低外，累計折舊科目更關注固定資產由于正常使用而發生的價值轉移（物質損耗），這部分內容是累計折舊所獨有的，而固定資產減值準備還核算長期閑置固定資產的減值，這是固定資產減值準備所獨有的內容。
三、對實務的指導
由于固定資產減值準備與累計折舊都是固定資產的減項，都核算固定資產價值的降低，而且核算的原因有重疊，所以在實務中容易混淆兩者的核算范圍。再加上《企業會計制度》尚未對諸如“提取了固定資產減值準備后的折舊如何計提”等問題予以明確規定，還會給實務的操作帶來不便。通過以上的分析，我們可以對固定資產減值準備與累計折舊在實務中的核算給以較為清晰的界定：
1、對固定資產正常使用造成的價值轉移，應用累計折舊科目反映；對長期閑置固定資產的價值減損，應用固定資產減值準備科目反映。
2、對于其他的固定資產，由于技術進步或遭受破壞等原因造成固定資產預計可收回凈值低于賬面價值時，企業應先用固定資產減值準備科目及時地反映這部分減值損失，計入“營業外支出”，以確保期末資產信息的真實性。
3、提取減值準備后的折舊計提應以減值后的固定資產凈值為基礎進行調整。
目前，判斷固定資產是否減值通常采用銷售凈價法，而很少考慮其未來現金流量現值，這種做法是不全面的。企業購置固定資產的主要目的是用于生產經營并且期望未來不斷產生經濟利益的流入，而不是為了用于出售而獲取差價。故判斷固定資產是否發生減值，不僅要考慮其銷售凈價，而且要考慮該固定資產對企業未來收益的影響。由于要計算出固定資產的未來現金流量現值的具體金額難度較大，不確定性因素也較多，故可采用下述變通方法來判斷固定資產的未來現金流現值是否低于賬面價值：若某項固定資產生產的產品對企業來說是能產生凈利潤的，則可認為該固定資產的未來現金流量現值高于其賬面價值，不存在減值情況；反之，則存在減值情況。
綜合上述，判斷固定資產存在減值需同時滿足兩個條件：①固定資產的存在不能為企業帶來盈利；②固定資產的銷售凈價低于其賬面價值。根據上述判斷標準，某些固定資產雖然其市價低于其賬面價值，但由于其仍能為企業凈利潤作貢獻，因此可認為其不需計提減值準備。
2、對于固定資產減值準備，許多人提出最好能先由評估師對固定資產價值進行評估，然后根據評估結果判斷固定資產是否減值。其實這種做法是不對的。評估師對固定資產的評估價值僅反映了固定資產的銷售凈價，采用固定資產評估價值判斷是否減值未能考慮未來現金流量現值的因素，這是不全面的。另外，若對企業的全部固定資產進行評估并根據評估結果計提減值準備，實際操作難度較大。由于各單項固定資產的評估價值與賬面價值總會有差異，可能固定資產評估總體上是增值的，但一部分單項固定資產是減值的。此外，對所有評估減值的單項固定資產計提減值準備，會計核算工作量很大，以后計提折舊也非常麻煩。根據以上所述，利用資產評估判斷固定資產是否減值是不全面的，實際操作難度也較大。
2006年頒布的新準則體系中，《企業會計準則—固定資產》和《企業會計準則—資產減值》兩個準則更明確了企業固定資產的管理，更便于實際操作。固定資產減值準備的計量按照新準則的規定，企業應當于資產負債表日對所有固定資產進行測試，當有確鑿的證據表明固定資產存在減值跡象時，應當估計固定資產的可收回金額，然后將固定資產的可收回金額與其賬面價值進行比較，以確定資產是否發生減值，以及減值金額的大小。新會計準則實施后，將有效遏制利用減值準備調節利潤的手段，暫停上市公司回復上市的難度將加大，固定資產減值準備對于上市公司經營業績有重大影響。
一、固定資產減值準備在實際運用中存在的問題
1.固定資產減值判斷的工作量較大。企業擁有的固定資產范圍廣，類型和數量多，要逐項判斷是否發生減值，并進行相應的會計處理，工作量相當大。這使在實際工作中，固定資產減值判斷的工作量較大，實際操作中難度較大。
2.確認和計量的難度較大。固定資產由于技術更新、市價下跌等原因，會發生價值貶值，對其確認和計量遠遠超出會計人員的專業能力，需多個部門協同認定，甚至需要企業外部的專業評估機構才能認定。不僅計量難度大，而且時間往往滯后于會計信息披露時間。
3.固定資產可收回金額的計算復雜，可操作性差。新準則多使用“未來現金流量現值”，要求預計資產未來現金流量時，以企業管理層經批準的最新財務預算或者預測數據，以及該預算或者預測其以后年份穩定的或者遞減的增長率為基礎，對預算期以后的現金流量趨勢進行了保守的限定。新會計準則的規定在理論上提高了計量的可靠性，但在實務中，可操作性卻很差。
4.會計人員的職業判斷能力有限。要想合理的判斷固定資產減值，需要會計人員掌握工程、建筑等方面的知識，會計人員業務素質不高，缺少必要的職業判斷能力，在資產減值準備的計提、轉回、核銷等會計處理上容易發生主觀上或客觀上的錯誤，從而影響會計信息質量。
三、完善固定資產減值準備的建議和對策
1.加強內部會計控制，加強對固定資產的管理。為了加強對固定資產的管理，企業應制定固定資產的核算程序和標準，規范固定資產減值的核算，確保企業財務狀況的真實性和完整性，實現企業的經營目標。首先要建立固定資產的狀態管理，并要對固定資產的使用性能及時分析，掌握固定資產的使用情況，如有確鑿證據表明固定資產存在減值跡象的，要及時進行減值測試，正確估計資產的可收回金額。
為保證會計工作更能適應社會經濟的發展，我們應進一步完善會計核算制度，提高會計信息的質量，根據財政部頒布的《企業會計制度》中的要求，企業必須按照謹慎性原則計提八項資產減值準備，不得計高資產，也不得估低費用，全面提高會計信息的質量，保護財產所有人的權益。在計提的八項減值準備中，只有固定資產減值準備是與累計折舊共同作為固定資產的減項存在的，這也是固定資產會計核算中的重要部分，從《資產負債表》的內容上看，“折舊”與“減值準備”都是“固定資產”的備抵項目，兩者相互補充，一起反映固定資產賬面的減少情況。不管是計提減值準備，還是提取折舊，都體現了會計核算中“正確計算損溢、減少風險損失”的謹慎性原則。也是因為兩者之間有太多的共同之處，所以導致實踐中核算人員對兩者的認識不清，出現會計信息錯誤，現就兩者的不同與聯系做相關闡述。
一、計提固定資產減值準備應注意的兩個問題
1 可以按單項資產或資產組計提固定資產減值準備。
2 根據《企業會計制度》的規定，企業出現固定資產減值時，借記資產減值損失――“計提固定資產減值準備”科目，貸記“固定資產減值準備”科目。如果是國家捐贈的固定資產發生減值，則應借記“資本公積――接受捐贈非現金資產準備”。
二、這兩種情況下計提固定資產減值準備對累計折舊會計核算的影響
1 全額計提減值準備對累計折舊會計核算的影響
全額計提減值準備的固定資產，無需再計提折舊。由于累積折舊是按月提，如果在月末或者年終，對固定資產全額計提減值準備就應從下個月開始，不應再對該固定資產計提折舊。在今后每期的資產負債表中，還是應該列出固定資產原值、固定資產減值準備和累計折舊，但余額不得變更，與固定資產報廢和毀損不同，企業因為報廢或毀損而將固定資產進行處理時，必須通過“固定資產清理”科目，清算出固定資產的凈損益，同時計入當期營業外收支，在今后每期的資產負債表中無需再反映固定資產原值和折舊。其實，全額計提減值準備中有一種主觀希望，希望固定資產的價值在某個時候能得到恢復，不然，將會直接當成報廢處理。
2 部分計提減值準備對累計折舊會計核算的影響
影響到折舊的因素有很多，例如折舊的基數，固定資產的剩余價值和預計使用年限。在計提折舊時，核算人員需對固定資產的剩余價值和費用，以及其使用的年限進行估計。實際上，固定資產的折舊關鍵取決于折舊基數。從以上分析我們得知，折舊是一個分配過程，在計提折舊時，固定資產的原始價值在其使用年限中通常被認為是不變的，如果計提了減值準備，就說明固定資產的賬面價值已經低于了未來的可回收資金，這時的固定資產就發生了減值，這樣計提減值準備后，計提折舊應當以減值后的固定資產凈值為基數進行調整，如果情況特殊，還可以重新估計固定資產剩余價值和剩余使用年限。我們現在可以得出這樣的結論，固定資產減值準備是累計折舊核算有著必然的聯系，它可以彌補累計折舊不及時的不足，順應了時代的發展，也緊隨著經濟發展的腳步邁進。
三、固定資產減值準備與累計折舊的不同
1 兩者的性質目的不同
會計人員在操作中，通常會認為累計折舊就是表示固定資產價值的減損，如果再對固定資產計提減值準備，難免會顯得多余重復。但是，認真分析之后發現，兩者有著實質上的差別，目的也有所不同。累計折舊是“資產價值損耗的計量”，它將固定資產的價值按照一定標準分別計入到固定資產的預計可使用期限內，實現收入和支出的合理配比，這是成本的分攤手段。折舊所表示的固定資產價值的減損，雖然固定資產在長期的生產經營活動中發生了價值的消耗和價值轉移，但這些價值可在商品銷售中得到。固定資產減值準備則是從根本的“資產是預期的未來經濟利益”的角度出發，對與可回收的資金和賬面價值進行比較，如果回收金額低于賬面價值，則確定固定資產發生了減值，要計提固定資產減值準備，以此來調整固定資產的賬面價值，保證賬面價值能真實、準確的反應出會計信息。
固定資產減值所表示的價值減損，通常是由于企業外部的環境變化與內部的問題引起的，和生產經營的直接關系不火，它可能發生也可能不發生，不確定性強。因此，計提折舊就是對固定價值的分攤，但無法表示固定價值的實際減少。盡管折舊在一定程度上可以有所影響，例如技術進步等因素導致了資產的貶值，但這并不是折舊的主要作用，實際上，折舊不能直接反映、調整可收回金額與賬面價值的差異；而固定資產減值準備正是在對固定資產計提折舊的基礎上，以一種準確、快速的方式，保證固定資產現時價值計量信息的準確性。因此，不少會計人員認為計提減值準備是對歷史成本的修正，它既是反映出固定資產的當下價值，是一種資產計價的有效手段。
2 兩者的核算時間不同
固定資產折舊的計提通常是按月開展的，根據資產的不同用途分別計入相關的成本或當期費用中，屬于因正常時間推移而在不同會計期間出現的成本和費用；而固定資產減值準備的核算往往是在年終或指定的核算時限內無直接證據表示減值已發生的情況下發生的，通常不做賬務處理，所以，不同會計期間的減值損失與時間推移或正常使用之間并無直接必然的聯系。
3 兩者的計提方法不同
企業根據固定資產中經濟利益的預期實現方式來選擇折舊方法，例如，年限平均法、工作量法、年數總和法、雙倍余額遞減法等。除固定資產包含的經濟利益的預期實現方式可以有較大改變，以及改變固定資產折舊方法外，折舊方式一旦選定就不得隨意更改；而固定資產減值準備的計提，沒有太多的核算方式可以選擇，它主要是對期末通過對固定資產可收回金額與其賬面價值的估價、分析比較、判斷來進行計提的。
4 兩者的賬務處理不同
企業計提的固定資產折舊，應該根據具體用途，借記“制造費用”、“銷售費用”、“管理費用”、“在建工程”等科目，貸記“累計折舊”科目。企業把低于可回收資金的賬面價值計入相應的資產減值準備。一旦固定資產的實際減少被確定，企業在今后的會計核算中都不得轉回，應借記“資產減值損失”，貸記“固定資產減值準備”。
5 兩者的納稅影響不同
固定資產減值與折舊是固定資產核算的重要組成部分，從《資產負債表》內容上看，“折舊”與“減值準備”都是“固定資產”的備抵項目，兩者互為補充，共同反映固定資產帳面價值的減少。無論是計提減值準備，還是提取折舊，都不同程度地體現了“正確計算損溢、減少風險損失、合理確定成本補償尺度”的“謹慎”原則。也正是因為固定資產減值與折舊有著許多共同之處，所以導致實務中對兩者的差別認識不清。為此，本文著重就兩者的區別作一探析。
一、兩者的性質目的不同
在實際工作中，人們往往認為累計折舊已經表示了固定資產價值的減損，再對固定資產計提減值準備顯得多余和重復。其實，兩者在性質上是不同的，目的也不完全一樣。累計折舊是“資產價值損耗的計量”，它把固定資產的價值按照一定標準分攤到固定資產預計可使用的期限內，以實現收入與費用的配比，屬于成本的分配手段或分攤過程。折舊表示的固定資產價值的減損，主要是由于固定資產參與生產經營活動而形成的價值轉移，它可以從商品銷售中得到補償。而固定資產減值準備實質上是從“資產是預期的未來經濟利益”的角度出發，對可收回金額與帳面價值進行定期比較。當可收回金額低于帳面價值時，確認固定資產發生了減值，要計提固定資產減值準備，從而調整固定資產的帳面價值，以使帳面價值真實客觀地反映實際價值。固定資產減值所表示的價值減損，主要是由于企業外部環境或內部因素的變化而引起的，與生產經營的關系不大，它可能發生也可能不發生，具有很大的不確定性。
由此可見，計提折舊是對固定資產價值的分攤，并不表示固定資產價值的實際減少。盡管折舊特別是加速折舊，在一定程度上起到反映諸如技術進步等因素帶來的資產貶值的作用，但這并非折舊的主要作用，折舊不能及時反映與調整可收回金額與帳面價值的偏差；而固定資產減值準備正是在對固定資產計提折舊的基礎上，以一種更靈活、更及時的方式，確保固定資產現時價值計量信息的有用與相關。因此，也有人認為計提減值準備是對歷史成本的修正，反映了固定資產當前的價值，是一種資產計價的手段。
二、兩者的核算范圍不同
《企業會計準則——固定資產》第17條規定：“除以下情況外，企業應對所有固定資產計提折舊：（1）已提足折舊仍繼續使用的固定資產；（2）按規定單獨估價作為固定資產入帳的土地。”
而計提減值準備的核算范圍則在第27條明確規定：“企業應于期末對固定資產進行檢查，如發現存在下列情況，應當計算固定資產的可收回金額，以確定資產是否已經發生減值：（1）固定資產市價大幅度下跌，其跌幅大大高于因時間推移或正常使用而預計的下跌，并且預計在近期內不可能恢復；（2）企業所處經營環境，如技術、市場、經濟或法律環境，或者產品營銷市場在當期發生或在近期發生重大變化，并對企業產生負面影響；（3）同期市場利率等大幅度提高，進而很可能影響企業計算固定資產可收回金額的折現率，并導致固定資產可收回金額大幅度降低；（4）固定資產陳舊過時或發生實體損壞時；（5）固定資產預計使用方式發生重大不利變化，如企業計劃終止或重組該資產所屬的經營業務、提前處置資產等情形，從而對企業產生負面影響；（6）其他有可能表明資產已發生減值的情況。”
同時，《企業會計制度》第59條還規定了全額計提固定資產減值準備的情形：（1）長期閑置不用，在可預見的未來不會再使用，且已無轉讓價值的固定資產；（2）由于技術進步等原因，已不可使用的固定資產；（3）雖然固定資產尚可使用，但使用后產生大量不合格品的固定資產；（4）已遭毀損，以致于不再具有使用價值和轉讓價值的固定資產；（5）其他實質上已經不能再該企業帶來經濟利益的固定資產。已全額計提減值準備的固定資產，不再計提折舊。可見，計提折舊的固定資產范圍比計提減值準備的固定資產范圍要大得多。
三、兩者的核算時間不同
固定資產折舊的計提是按月進行的，并根據用途分別計入相關的成本或當期費用，屬于因正常時間推移在不同會計期間的成本或費用，具有系統性和關聯性；而固定資產減值準備的核算通常是在年末或指定的核算期末根據實際情況來進行，在并無證據表明減值已發生的情況下，一般不必作帳務處理，因此不同會計期間的減值損失與時間推移或正常使用之間并不存在必然的系統的聯系。
四、兩者的計提方法不同
